績效考核與激勵機制的建立和完善，是人力資源管理領域的重大課題。人力資源被視為現(xiàn)代企業(yè)的第一生產(chǎn)要素，人力資源管理（含開發(fā)）是企業(yè)經(jīng)營策略中最關鍵的問題之一。 粗略地說，人力資源管理包括選才（招聘）、育才（培訓）、用才（工作委派）三個環(huán)節(jié)。選才和育才都是為用才服務的，要努力做到人力資源的合理配置，在工作委派中做到人盡其才，并且避免勞逸不均，盡可能消滅閑散待命的時間浪費。而在人力資源使用中如何充分調(diào)動員工的積極性和凝聚力，則有賴于公正、公平、公開的績效考核與激勵機制的建立和完善。

　　從另一方面看，如果員工的結(jié)構(gòu)和素質(zhì)不能適應業(yè)務經(jīng)營的要求，又不能繼續(xù)不斷提高其素質(zhì)和技能，在人力資源配置使用中效率低下，而片面地在形式上搞什么績效考核與激勵制度，那是無本之木，也是經(jīng)營管理中的無效勞動和很大浪費。

　　會計師事A務所（和所有提供專業(yè)服務的企業(yè)）是專業(yè)人士的智力結(jié)合。“人合”“人和”是事務所賴以生存和發(fā)展的基本動力，事務所管理層集親自開拓和執(zhí)行業(yè)務以及對事務所經(jīng)營管理的職責于一身，管理層的執(zhí)業(yè)能力、聲譽起著凸顯作用，依據(jù)“自雇”概念，通常與員工一起納入分級績效考核體系。根據(jù)我國CPA行業(yè)的現(xiàn)狀，會計師事務所管理層可以是有限責任所的董事（含董事長）和總經(jīng)理，合伙所的合伙人（含首席合伙人）；《注冊會計師法》規(guī)定的“行政職務”則是（正、副）主任會計師。

　　一、 制定分級績效考核體系的一般要求

　　1、業(yè)務數(shù)量指標與質(zhì)量指標并重

　　業(yè)務績效考核指標的設計，應該遵循數(shù)量指標與質(zhì)量指標并重的原則。就會計師事務所而言，甚至應稍稍偏重質(zhì)量指標。

　　2、在項目績效考核的基礎上進行定期綜合考核

　　（1）項目績效考核是對員工進行績效考核的重點，只有在項目績效考核的基礎上進行定期綜合考核，綜合性的考評才有比較確鑿的依據(jù)。事務所對審計項目的質(zhì)量考核，可以結(jié)合分級復核進行，即由各級復核人擔任考核人，考核的具體指標往往就是復核中關注的問題。不少事務所的經(jīng)驗證明，這可以使兩者相得益彰，事半功倍。

　?。?）在項目績效考核的基礎上，既可以進行個人的定期綜合考核，還可以對執(zhí)業(yè)團隊（審計小組和項目組）的績效進行定期綜合考核。

　?。?）對管理層的績效則往往著重定期（每半年或分季）的綜合考核。

　　3、堅持公開（透明）、民主、公平、客觀、責任、時效等原則

值得強調(diào)的是：
　?。?）應該公布制定的考核指標以及考核程序和方法，鼓勵被考核者和考核者溝通，切忌考核層“暗箱操作”。
　?。?）在制定考核指標時，應該注意公平對待各類各級員工，注意處理好管理層與員工間的利益分配關系，在激勵機制中，這具體體現(xiàn)為各級工資獎酬間的級差倍數(shù)。
　　（3）應該辯明考核指標是否在被考核者的權責范圍之內(nèi)，注意排除被考核者無法改變的外在因素影響。
　?。?）為掌握時效而適當?shù)睾喕己酥笜撕统绦蚴强扇〉摹?
　　（5）在決定重大職位擢升或要確定重大業(yè)務功過的考核中，宜聘請獨立的有足夠?qū)I(yè)能力的第三者或?qū)＜覅⑴c評判。

　　4、處理好可控與不可控、量化與非量化、財務性與非財務性、中期性與短期性等關系

（1）根據(jù)責任原則，盡量排除不可控因素，并且應辨明不同人員的直接責任與間接責任。
　?。?）根據(jù)公平原則，盡可能采用量化方式（如工作量可按制定的系數(shù)折算為標準工作小時）；對于難以量化的因素，要盡可能采用最簡明的方式表述清楚。
　　（3）同等重要地看待財務指標與非財務指標（如市場占有率，客戶滿意程度，審計失敗率等）；論者甚至認為，從長遠觀點看，非財務指標比短期的、歷史性的財務指標更能反映為企業(yè)創(chuàng)造的價值。
　?。?）考核指標設計應該中期、短期并重，以避免被考核者過于追求短期效益（如近期業(yè)務收入）而采取的短期行為（如忽視業(yè)務質(zhì)量）。

　　5、服從企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略目標以及在不同發(fā)展階段的具體目標

　　考核指標的設計應該在服從事務所發(fā)展的戰(zhàn)略目標“以質(zhì)量創(chuàng)聲譽，憑聲譽求發(fā)展”的前提下，著重解決現(xiàn)階段面臨的主要矛盾，這特別體現(xiàn)在考核指標在體系中所占“權重”的調(diào)整和指標的修訂上。比如，在事務所發(fā)展初期，主要目標是發(fā)展客戶，擴大市場占有率；發(fā)展到一定階段后，其主要目標可能是加強與既有客戶的溝通，提高服務質(zhì)量和附加值，在保持市場占有率的基礎上創(chuàng)名牌，以實現(xiàn)中、長期發(fā)展目標。

　　二、考核指標體系的設計與評價標準的制定

　　1、考核指標要具體，不宜太多，不必追求“大而全”，要抓住在現(xiàn)階段起關鍵作用的指標

　　大體而言，對管理層來說，是考核其開拓業(yè)務、監(jiān)控執(zhí)業(yè)和經(jīng)營管理的綜合能力；對一般員工來說，是考核其職業(yè)道德、業(yè)務勝任能力和后續(xù)培訓成績。在這樣的范圍內(nèi)，根據(jù)現(xiàn)階段的實際情況，設計具體指標，并應逐年修訂。

　　〔案例一〕我走訪過一家在驗資業(yè)務中頗具聲譽的事務所，該所對“驗資質(zhì)量控制和風險防范”這一考核指標，細分為10個具體指標，按百分率賦與不同的權重，由復核人結(jié)合復核過程進行項目績效考核。分設的具體指標為：

（1）是否執(zhí)行了最基本的常規(guī)程序，取得了充分恰當?shù)膶忩炞C據(jù)。占25%，并且實行違者從重扣分的原則。
　?。?）針對當時因《驗資》實務公告修訂和一般員工在執(zhí)業(yè)中往往可能疏忽的突出問題，再細分具體指標，賦予不同的權重，合計占60%，違者扣分。如：
　?、?在貨幣出資的驗證中，有否按新規(guī)定增加向銀行詢征的程序；匯款人是否是出資人，如非，執(zhí)行的補充審驗程序和取證是否完備等；
　?、?在實物出資中，有否按規(guī)定查驗這些實物（特別是進口物資）的商檢局質(zhì)檢證明和定價；有否查驗被審驗企業(yè)驗收這些實物的程序和憑證等；
　?、?在股權轉(zhuǎn)讓驗資中獲取的法定證據(jù)是否齊全，股東間的私人轉(zhuǎn)讓手續(xù)是否完備等；
　?。?）驗資工作底稿編寫、整理的質(zhì)量，占5%，由復核人評分。
　?。?）驗資報告的撰寫質(zhì)量，有否對驗資的作用專門作了提示，占10%，由復核人評分。
　　對于有重大扣分的項目，并進一步追查直接和間接責任人，將情況簡要記入個人績效考核卡。一般的扣分項目則略去這一程序，以簡化手續(xù)；對復雜情況的處理中如何合規(guī)有創(chuàng)見的給予獎勵。獎分項目也比照上述程序辦理。

　〔案例二〕某會計師事務所在三級復核時，設置了“審計工作質(zhì)量考評表”，考評項目質(zhì)量。將檢查的重點內(nèi)容分為“綜合”、“符合性測試”、“截止期測試”、“實質(zhì)性測試”“其他”等五個部分，并分別細分為4個、3個、3個、14個、4個項目，對每一細項規(guī)定了標準分，各類合計為11分、6分、9分、60分、14分，合計100分，由復核人評分，標準分為滿分，不獎只扣，并列出扣分原因。項目評分即代表對項目負責人的績效考評，項目組內(nèi)的助理人員，只由項目負責人作出簡略的個人績效評定。

　　從考評中賦予各部分的權重看，實質(zhì)性測試占了主要地位（合計60分），其余40分中，綜合和其他部分又占了25分。簡述如下：
　?。?） 這符合那一階段該所對符合性測試只是就重要業(yè)務進行重點考察的要求。對于在業(yè)務量中只占少量的大型或集團公司要求按業(yè)務循環(huán)進行測試的，則另定細分項目并賦予權重，增加符合性測試的標準分，相應地調(diào)減實質(zhì)性測試的標準分；
　?。?） 對實質(zhì)性測試細分項目的測試內(nèi)容與工作底稿的要求基本一致；
　　（3） 其所以特別把截止期測試列為一類，則是根據(jù)該所在實際操作中體會到不能忽視損益表審計。因而，應該對①存貨采購、②產(chǎn)品銷售和③期間費用的截止期可能導致的對會計事項確認的影響，給予重視；
　　（4） 綜合部分和其他部分所列細目，也基本上體現(xiàn)了該所在那一階段的內(nèi)部質(zhì)量控制要求：如綜合部分分為①接受業(yè)務委托的監(jiān)控程序，②應取得的被審計單位的相關法律性文件，③審計計劃與審計小結(jié)，④重大問題請示等四項；其他部分則分為①報表及附注編制完整、數(shù)據(jù)正確，②意見類型恰當，③工作底稿要素齊全、標明索引及交叉索引及頁次正確，④審計檔案整理合規(guī)等四項。

　　以上兩個案例的一個重要啟示是：作為事務所經(jīng)營管理中最關鍵的問題內(nèi)部質(zhì)量控制，是較難量化的考核指標，但只要與復核工作相結(jié)合，把考評指標訂得具體恰當，按其重要性賦予特定的權重后，就能得出量化的業(yè)績，納入整個考評結(jié)果。這種做法具有可以普遍采用的意義，所以，具體考評項目的設計，是績效考核中最需要著力解決的核心問題。從案例中也可以看到，具體考評項目劃分的粗、細，考評程序和方法的詳、略，并無定規(guī)。各事務所可以從實際的“效益對比成本”角度衡量擬定，再視執(zhí)行效果逐步改進。

　　2、采用科學的方法制定有效的評價標準

　　就業(yè)務量這一重要的績效考核指標而言，有效的評價標準，應該具有挑戰(zhàn)性，經(jīng)過努力可以實現(xiàn)，標準過低會失去激勵作用；但應正確把握被考核者的責任壓力與逆反心理。比如，盡可能不致引起部門間為完成收入指標而相互爭奪資源，推卸責任；標準不宜定得過高而導致員工的抵觸情緒而放棄努力。

一般地說，評價基準可以比照以下方式確定：
　　（1）憑經(jīng)驗決定：即根據(jù)歷史記錄，采用統(tǒng)計方法求得平均標準，再根據(jù)對當前環(huán)境因素的判斷，確定適用的標準；
　?。?）以行業(yè)的平均數(shù)為基準；
　　（3）以當?shù)匦袠I(yè)中最具績效的事務所或具體競爭對手作為對象，以之為基礎來設定標準；
　?。?）以計劃目標如預算數(shù)等為標準。



　　3、制定績效考核指標的實踐經(jīng)驗

值得指出的如：
　　（1）在評價拓展或完成的業(yè)務量時，應該與對客戶的風險評估結(jié)合起來

　　不少事務所在簽約或續(xù)約前對新、老客戶的預備性調(diào)查中，在對客戶的信譽、經(jīng)營環(huán)境和經(jīng)營績效進行初步評估的基礎上，評定其風險等級（比如有的事務所分為低、中、高三檔），結(jié)合客戶的風險評估檔次，來折合業(yè)務量。這樣，也就宜于將業(yè)務量的考評納入復核體系，由事務所管理層結(jié)合三級復核審定；在過去已完成的業(yè)務中于當年暴露出來的過錯事故，會嚴重影響當年對責任人員的績效評價。

（2）增量指標可能比總量指標更利于評價業(yè)績

　　〔案例〕有一家通過同城的幾家事務所整體合并為“五統(tǒng)一”的大型單一所，在合并后的整合過程中，徹底重組了人力資源，在合并前各個所原先承接的客戶基礎上，按新的業(yè)務部作了調(diào)整和平衡，對考評今后的業(yè)務收入采用了增量指標，以鼓勵各部門對外拓展業(yè)務，但由事務所管理層統(tǒng)一決定是否接受委托。在考評當年拓展和完成的業(yè)務收入時，均以各該年度增加的業(yè)務量為準，事務所則有權在每一年度終結(jié)時對各部門的業(yè)務量和人員構(gòu)成進行調(diào)整平衡，對有調(diào)出業(yè)務的部門給予獎勵，對調(diào)入業(yè)務的部門不僅不計入該部門下年的增量，還要承擔當年事務所給予調(diào)出部門的業(yè)務調(diào)出獎。經(jīng)過這幾年來的反復討論協(xié)調(diào)和改進，證明這是一種有效的激勵機制。

　　（3）規(guī)定一個平均獎金額，而后按“積點制”來升、降平均獎金級別

　　有為數(shù)不很少的事務所實施這種制度，且認為這種制度易于啟動而后逐步改進。即對各級人員（可包括管理層）分別規(guī)定一個平均獎金額，訂出若干項突出的指標，實施升、降獎金級別的獎懲制；在級別內(nèi)往往實行“積點制”，即積到若干點（比如說三點）后升、降一級。獎金分月預支，按年結(jié)算，結(jié)算時不到一級的，有的所轉(zhuǎn)至下年度，有的所略去不計，有的所轉(zhuǎn)獎不轉(zhuǎn)懲；獎與懲都可視性質(zhì)和程度定為一個積點、幾個積點或一個級，特別重大的獎懲甚至不止一個級，有的所還規(guī)定對懲罰要倒扣獎金；如此等等。

　　顯然，這種制度要彰顯其效果，取決于事務所有否建立了有效的分級督導、監(jiān)控和復核體制，從而能及時而確鑿地鑒定突出事例。

　　三、分級績效考核指標體系可能涵蓋的范圍

　　通過以上的介紹可見，就會計師事務所的短期績效考核指標而言，搞一個所有大、中、小事務所都適用的全面、完整的考核指標體系，并不是切實可行的。以下只是提供一個需要涵蓋的各個方面的框架，各個所應該根據(jù)在各個階段的突出矛盾從中選出若干方面，結(jié)合實際需要，制定若干具體的關鍵性細分指標（本文提供的案例可作參考），并在不同階段賦予不同的權重以至調(diào)整這些指標；當然，有一些基礎性指標會有其普遍適用性。

　　1、對管理層的考核指標體系

如前述，應涵蓋業(yè)務開拓、執(zhí)業(yè)監(jiān)控、經(jīng)營管理三個方面的職責和績效。諸如：
　?。?）負責的業(yè)務項目及凈收入的總量；
　?。?）當年負責發(fā)展的業(yè)務項目及凈收入的增量；
　　（3）對共同開拓新的業(yè)務領域作出貢獻的程度；
　?。?）負責的業(yè)務項目的客戶滿意程度，（可根據(jù)向客戶征詢意見的問卷調(diào)查）；
　?。?）為提高事務所的社會聲譽作出的具體貢獻；
　　（6）幫助其他合伙人、特別是培養(yǎng)新合伙人的工作；
　?。?）培養(yǎng)專業(yè)人員和輔導專業(yè)人員成長的業(yè)績；
　　（8）當年承擔的業(yè)務督導和復核工作量；
　　（9）在業(yè)務督導和復核過程中發(fā)現(xiàn)并解決重大問題的情況；
　?。?0）在經(jīng)營管理工作方面作出的貢獻（可根據(jù)分管情況制定具體指標）。

　　2、專業(yè)人員的考核指標體系

應根據(jù)其級別制定不同的要求并有所側(cè)重，考核指標基本上涵蓋職業(yè)品德、業(yè)務勝任能力和后續(xù)培訓成績?nèi)齻€方面。諸如：
　?。?）工作責任感和勤奮程度（可參考業(yè)務考勤記錄）；
　?。?）當年完成的工作量；
　?。?）當年在協(xié)助發(fā)展業(yè)務方面作出的貢獻（偏重于高級經(jīng)理層）；
　　（4）當年參加后續(xù)培訓的情況和成績；
　　（5）專業(yè)技能和執(zhí)業(yè)能力的提高程度；
　?。?）完成工作的質(zhì)量；
　?。?）職業(yè)謹慎和風險防范意識的突出事例；
　?。?）與客戶的溝通能力（偏重于高級經(jīng)理和經(jīng)理層）；
　?。?）對業(yè)務項目的組織管理能力（偏重于高級經(jīng)理和經(jīng)理層）；
　?。?0）特殊或突出的貢獻或重大過錯；
　　（11）提出的建議和意見的次數(shù)和有效性。

　　四、在績效考核的基礎上建立激勵機制

　　激勵機制是對績效考核的落實，其出發(fā)點在于把個人報酬與事務所成就掛鉤，促使全體員工為完成共同目標而努力。建立激勵機制，應該同時采用和重視精神鼓勵和物質(zhì)獎勵方式，但物質(zhì)獎勵是最需要精心策劃的部分，包括工資獎酬制度及與之相聯(lián)系的（職務）晉升（工資）定級制度。

　　規(guī)劃工資獎酬制度，要根據(jù)各個事務所的規(guī)模和經(jīng)營業(yè)務以及市場競爭態(tài)勢等因素，在編制財務預算時確定工資獎酬總額在業(yè)務總收入和總支出中應占的比重，在此基礎上，妥善解決以下問題：

1、管理層報酬與各級（指高級經(jīng)理、經(jīng)理和審計員的工資級別）員工間的工資獎酬標準的合理級差倍數(shù)。
　　2、基本工資與獎酬間的比重，應該隨級別而異，一般地說，級別越高，獎酬所占比重也越高。
　　3、應該強調(diào)，獎酬應以確鑿的績效考核為依據(jù)，只有建立在公開、公平、公正的績效考核制度上的考評結(jié)果，才能使獎勵（或懲罰）發(fā)揮激勵先進、帶動后進和提高集體凝聚力的作用。

　　4、晉升（指職務）定級（指工資）制度的確立，許多企業(yè)都參照日本松下公司的分層分級體制，即在各職務分層中，再分為若干工資等級，各層、各級的工資獎酬之間，都應保持合理的級差倍數(shù)，并隨層次級別的遞升而遞升；在每一層次內(nèi)級別的提高，以資歷為主要依據(jù)，職務層次的晉升，則以綜合技能的勝任能力為依據(jù)；在同一層次內(nèi)升至最高級工資而在當年的績效考評中未能晉升職務的，工資也就不能提高。這種晉升定級制度，事務所也可以借鑒。
　　我們用一個粗略的示意圖來表示，從中還應當理解，各個級別之間的工資獎酬遞升級差倍數(shù)是否能有效地發(fā)揮激勵作用，正是問題的關鍵。

　　以上論述的是會計師事務所的短期激勵機制，在結(jié)束本文之前，還有必要指出：就長期激勵機制而言，可以說是會計師事務所的 “軟肋”，因為它不可能采用工商企業(yè)那樣的股票期權制度，而只是采用通過長期考核逐級晉升為合伙人的機制，這種機遇確實是太少了，嚴重制約了所能發(fā)揮的激勵作用，有些論者甚至認為，這也是CPA行業(yè)人才流出的重要原因之一。

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